המערערת מחזיקה בנכס, השוכן באזור התעשייה הר טוב שבשטח השיפוט של המועצה האזורית מטה יהודה. המדובר במבנה בן שתי קומות ובשטחים חיצוניים לו. בין המערערת לבין מנהל הארנונה של המועצה האזורית נתגלעו חילוקי דעות באשר לסיווגם הנכון של המבנה ושל השטחים שמסביבו. ועדת הערר לענייני ארנונה קיבלה את עמדת מנהל הארנונה, לפיה יש לסווג את המבנה כולו בסיווג מסחר, ודחתה את טענת המערערת לפיה יש לסווגו בסיווג תעשייה ולחלופין בסיווג שיורי. כך גם נדחו טענותיה ביחס לסיווגם הראוי של השטחים החיצוניים למבנה.

את ערעורה העמידה המערערת רק על שאלת סיווגו של המבנה, ומשכך נניח למחלוקת האחרת.

רקע עובדתי

1. המערערת היא חברה העוסקת ביבוא, בהרכבה ובשיווק של בלוני גז, מוצרי גז, ומוצרי מחנאות שונים ובכללם גזיות, גרילים מבוססי גז, מערכות חימום ועוד.

כאמור, בנכס בו מדובר קיימות שתי קומות. הקומה הראשונה שטחה 2,635 מ"ר ואילו הקומה השנייה שטחה 254 מ"ר. עד 2012, סיווג מנהל הארנונה את הקומה הראשונה בסיווג "תעשייה" ואת הקומה השנייה סיווג בסיווג "משרדים, שירותים ומסחר". המערערת חלקה על פיצול הסיווג וטענה כי השימוש העיקרי בנכס בכללותו הוא "תעשייה" או "אחסנה לתעשייה", וכי על כן יש לחייבו בהתאם לשימוש עיקרי זה, שיתר השימושים אך נלווים לו. מנהל הארנונה דחה את השגותיה של המערערת וסבר, כי מן הראוי לפצל את הסיווג, כאמור. בשנת 2012 שינה מנהל הארנונה את טעמו וקיבל את עמדתה של המערערת לפיה אין לפצל את הסיווג ביחס לחלקי המבנה השונים. אלא שממצאי הסיור שנערך על ידו במקום, ואשר בעקבותיו שינה את עמדתו, הביאוהו למסקנה כי הסיווג הנכון הוא "משרדים, שירותים ומסחר", באשר אין מתבצעת בנכס כל פעילות ייצורית המצדיקה את סיווגו כ"תעשייה" או כ"אחסנה לתעשייה". הפער בין שני הסיווגים ניכר: בעוד שסיווג שירותים ומסחר גורר חיוב בארנונה לפי תעריף של 103.33 ₪ למ"ר, הרי שהתעריף לסיווג תעשייה הוא 59.62 ₪ למ"ר.

2. העררים שהונחו לפני הוועדה התייחסו, אפוא, לשנים בהן פוצל סיווגו של הנכס ולשנים בהן אוחד הסיווג, אולם שלא על פי דעתה של המערערת באשר לסיווג הנכון. אקדים ואעיר כבר כאן, כי בעוד שבהשגותיה של המערערת לפני מנהל הארנונה טענה כי יש לסווג את כל הנכס בסיווג "תעשיה", הרי שבוועדת הערר הוסיפה טענה חלופית ולפיה משמש הנכס כמחסן הפצה (מרלוג) ולפיכך יש לסווגו ב"סיווג שיורי", על יסוד פסק הדין בעמ"נ (י-ם) 21853-09-11 ברכת הארץ בע"מ נ' מועצה מקומית מטה יהודה (24.4.2012) (ולהלן: עניין ברכת הארץ). עתה הפכה טענה חלופית זו לטענה העיקרית בערעור.

החלטת ועדת הערר

3. יצוין, כי החלטת ועדת הערר נסמכת לא רק על כתבי הטענות, שמיעת העדויות והסיכומים, כי אם גם על ביקור במקום שמצאה לנכון לערוך. הביקור בוצע בלוויית מנכ"ל המערערת, נציג מנהל הארנונה וב"כ הצדדים. כך מתארת הוועדה את ממצאי הסיור:

"מהסיור עלו הממצאים הבאים: בקומה השנייה קיימים משרדי העוררת. קומה זו מחולקת למספר משרדים המצויים בחלק אחד של הקומה – משרדי הנהלת חשבונות, חדר מחשב, משרד האחראי על היבוא, משרד מכירות, שולחן מזכירה, שירותים, חדר המשמש כחדר אוכל, משרד מנהל וחדר ישיבות. בחלק השני של הקומה קיימת חנות (להלן: "החנות"). בחנות יש, בין השאר, קופה, דגמים של גרילים, תנורים, כלים לגריל, צידניות, תרמוסים ומוצרים נוספים. בכניסה לחנות קיים שלט ובו כתוב 'חנות המפעל'. בכניסה לקומה השנייה מבחוץ קיים שלט נוסף ובו רשום 'חנות מכר'.

---

בקומה הראשונה קיימים פינת מחסנאי, משרד מנהל מחסן, משרד פקידת מחסן ובו קופה, חדר מנהל תפעול, חלל קטן ובו שולחן עגול גדול, מתקנים רבים וגדולים ובהם מדפים בהם מצויים המוצרים הנמכרים על ידי העוררת.

---

ההזמנות המבוצעות מן העוררת מבוצעות באמצעות סוכן שמקבל הזמנות ברחבי הארץ ומועברות על ידי הסוכן למשרדים המצויים בקומה השנייה. בהתאם להזמנות מגיעות לנכס משאיות, הסחורה המוזמנת נלקחת מן הקומה הראשונה ומועמסת על המשאיות לצורך חלוקת ברחבי הארץ. בקומה הראשונה עובדים בין 8-6 עובדים אשר חלקם מרכיבים את המוצרים ... וחלקם מכינים את ההזמנות.

אפשר לקנות את המוצרים בחנות ואת הסחורה הנקנית מביאים מן הקומה הראשונה.

ביחס למשרד פקידת המחסן הנמצא בקומה הראשונה, הפקידה מקבלת הזמנות מהסוכן עצמו וכן מהחנויות השונות בארץ המוכרות את מוצרי העוררת. פקידת המחסן מקלידה את ההזמנה, מעבירה את ההזמנה לאנשי המחסן המלקטים את הסחורה המוזמנת ומביאים את הסחורה אליה. לפקידת המחסן יש קופה במשרדה. פקידת המחסן מקבלת תשלום במזומן או באשראי ומוציאה חשבונית מס. לפי רוב פקידת המחסן מקבלת תשלום/חיוב במקום.

---

בקומה הראשונה יש חלקים מורכבים המאוחסנים שם וכן חלקים אחרים להרכבה המאוחסנים שם. הוועדה הופנתה למדפים עליהם מצויים החלקים בנוסף למוצרים אחרים הנמכרים על ידי העוררת.

הוצג בפני הוועדה משטח הרכבה המצוי בחלל קטן בקומה הראשונה. בחלל זה מצוי שולחן עגול המשמש להרכבות 'קלות' של המוצרים.

---

בקומה הראשונה יוצאות חשבוניות ללקוח ה'פשוט' ואילו בקומה השנייה יוצאות חשבוניות לרשתות. בכל מקרה, תעודות המשלוח יוצאות מהקומה הראשונה. בקומה השנייה יושב מנהל המכירות. בקומה השנייה פותחים תיקי לקוחות, מפיקים חומר מכירתי שיווקי, קיים משרד שיווק לקוחות, הוצגו בפנינו חשבוניות מרוכזות.

נערכים סיורים ללקוחות בקומה השנייה. בחנות מבוצעות מכירות מהחנות עצמה בהיקף של כ-50,000 ₪ בשנה. בקומה השנייה עובדים בין 7-6 עובדים. סוכני המכירות מגיעים פעם בחודש לישיבה בקומה השנייה. הסוכנים מקבלים תשלום בשטח וקיימות 5 משאיות הנוסעות ברחבי הארץ בין החנויות המוכרות את מוצרי העוררת" (סעיפים 26-13 להחלטה, נספח א' להודעת הערעור).

מסקנת הוועדה הייתה כי השימוש העיקרי במבנה הוא שימוש עסקי ומסחרי, מכירה והפצה של המוצרים הנמכרים על ידי המערערת ברחבי הארץ, וכל יתר השימושים נלווים אליו וטפלים לו.

4. על אף שלא נתבקשה על ידי מי מן הצדדים לעשות כן, מעידה הוועדה על עצמה כי שקלה את האפשרות להתייחס אל המבנה כאל מבנה רב תכליתי ולפצל את סיווגו (כפי שהיה עד 2012), כך שהקומה הראשונה תיחשב תעשייה ואילו השנייה תיחשב מסחר. אלא שהתרשמותה ממראה עיניה והמבחנים שנקבעו בפסיקה לעניין זה, הביאוה למסקנה לעיל.

הוועדה מציינת כי מנכ"ל המערערת, בהגינותו, לא ביקש להסתיר את "הסימביוזה והדיפוזיה", כלשונה, בין השימושים בקומות השונות. קביעתה היא שהשימוש בקומה הראשונה אינו נפרד, ומצוי בזיקה אחת ועיקרית לפעילותה המסחרית עסקית של המערערת, קרי מכירת מוצריה ברחבי הארץ. ההזמנות עוברות דרך שתי קומות המבנה, החל מביצוע ההזמנה, עבור לסידור ולארגון הסחורה וכלה בתשלום עבורה. הימצאותה של קופה בקומה הראשונה והעובדה שגביית התשלום נעשית גם בקומה זו מלמדת בבירור שהפעילות בה אינה תעשייתית או פעילות של מרלוג. לא ניתן, אפוא, לנתק את הנעשה בקומה הראשונה מן הפעילות המסחרית של המערערת, ומכל מקום הפעילות שבקומה הראשונה אינה הפעילות הדומיננטית. הוועדה לא התעלמה מכך שמתבצעת הרכבת מוצרים בחלל קטן בתוך הקומה הראשונה, וכי פעילות זו עשויה לענות על חלק מן המבחנים שנקבעו בפסיקה לגבי "פעילות ייצורית". אלא שכאמור, הוועדה לא השתכנעה כי פעילות זו היא הפעילות העיקרית והדומיננטית או פעילות הנפרדת מן השימוש העיקרי בנכס, שהינו שימוש לצרכי מסחר. הדימוי שהוועדה נעזרה בו הוא הדימוי לפיו מהווה הקומה השנייה מוח, בעוד שהקומה הראשונה היא הגוף הפועל בהתאם להנחיות שנותן לו המוח, והכל לתכלית אחת שהיא מכירה והשאת רווחים.

ועדת הערר הסכימה שאכן מאוחסנים בקומה הראשונה מוצרים וחלקי מוצרים, אולם האחסנה אינה עיקר הפעילות במבנה כי אם הפעילות העסקית של שיווקם, הפצתם ומכירתם של מוצרים אלה. האחסנה אך נלווית לפעילות זו.

5. באשר לעניין ברכת הארץ קובעת הוועדה, כי הימצאותן של קופות רושמות בשתי הקומות והפעילות המסחרית של מכירה, קבלת הזמנות, הפעלת חנות המפעל וסיורים עבור לקוחות, כל אלה אינם מאפשרים התייחסות למבנה כולו כאל מחסן הפצה או מרלוג ומשכך, הקביעות שבאותו עניין אינן חלות על המערערת. משבחרה המערערת לרכז את כלל תפקודי עסקה במקום אחד, אין בכך כדי לשמש נימוק להתחמקות מתשלום מס אמת.

6. נוכח כל אלה נדחו ערריה של המערערת בכל הנוגע לסיווג המבנה (אם כי נקבע בהחלטה כי מנהל הארנונה לא יוכל לגבות מן המערערת יותר ממה שדרש ממנה בשנים בהן סיווג את המבנה סיווג מפוצל).

הטענות בערעור

7. המערערת מצביעה על כך שגם לשיטת מנהל הארנונה עיקר הנכס משמש לאחסנה, שהרי במכתב בו דחה את השגותיה לשנים 2009 ו-2010 כתב לה כי "הקומה הראשונה של הנכס הינה קומה המשמשת לאחסנה... ועל כן סווג בסיווג 'מחסנים'". על כך מלמדים, לטעמה, גם רישיונות העסק של המערערת, לפיהם "מהות העסק" היא "מחסן לאחסנת גז" (נספח ב' להודעת הערעור).

עוד לטענתה, מאחר שהשימוש בנכס נותר כשהיה מאז ומעולם, שינוי עמדתו של מנהל הארנונה מחוסר יסוד והוא בא לעולם משיקולים זרים, ללא ביסוס בדין ומבלי שנעשתה מצידו בדיקה כלשהי.

8. גם כלפי הוועדה אין המערערת חוסכת טענות מעולם המושגים של חוסר תום לב ושיקולים זרים. כך טוענת היא שהוועדה "הוסיפה", על דעת עצמה, תיאורים עובדתיים ושימושים שלא נמסרו לה בעת הסיור, הכל כדי לשוות לנכס תכלית שאינה עולה בקנה אחד עם השימוש האמיתי בו כמחסן אחסנה והרכבה. כך, לטענתה, לא נמסר לוועדה כי ההרכבות במקום הן "הרכבות קלות"; כך "שכחה" הוועדה לציין בהחלטתה כי בעת הסיור הייתה החנות שבקומה השנייה סגורה ושאין עובד קבוע בחנות זו.

מכל מקום, גם מן האופן בו מתארת הוועדה את רשמיה מן הסיור ניתן להסיק, לטעמה של המערערת, כי המדובר בנכס שעיקר הפעילות בו הוא אחסנת מלאי ומרכז לוגיסטי. לדידה, התכלית העסקית של החברה אינה מאיינת את תכליתו של המבנה כמרכז אחסנה ממנו מופצים המוצרים ברחבי הארץ, לחנויות המוכרות אותן ללקוחות קצה. הנכס משמש בעיקרו כמחסן לאחסנה ממושכת, כשאין נגישות ללקוחות לקומה הראשונה ובשטחי האחסנה מבוצעות פעולות הרכבה, אריזה והשלמת הייצור. עובדת קיומם של משרדים בקומה השנייה אינה מעלה או מורידה, באשר אין מחסן היכול להתנהל ללא משרדים סמוכים המשלימים את הפעילות. טעותה של הוועדה מתבטאת בכך שהפכה את היוצרות, וראתה עיקר בטפל ובטפל – עיקר. לטעמה של המערערת יש להחיל על עניינה את שנפסק בעניין ברכת הארץ, שבנסיבותיו היא מוצאת דמיון רב לנסיבותיה. בהיעדר סיווג של מחסן המשמש מחסן הפצה, יש לסווג את הנכס, על פי טענה זו, בסיווג שיורי, כפי שנעשה שם.

9. לחלופין סבורה היא כי יש לסווג את הנכס בסיווג תעשייה או מחסן בתעשייה, שכן נעשות בו פעולות שיש לראותן כחלק מהשלמת תהליך הייצור, וועדת הערר לא חלקה על כך בהחלטתה.

תשובת מנהל הארנונה

10. מנהל הארנונה, המצדד בהחלטת ועדת הערר, מדגיש בתשובתו כי בכל העררים שהגישה המערערת טענה כי הנכס משמש לפעילות ייצורית וכי על כן יש לסווגו בסיווג תעשיה או אחסון לתעשייה. רק עתה נטען כי המדובר במחסן לוגיסטי, טענה העומדת בסתירה לטענה לפיה משמש הנכס לייצור.

כך גם דוחה הוא את הטענה הנסמכת על רישיונות העסק שניתנו למערערת. המדובר במערכות דינים שונות ובתכליות שונות. בעוד שלצורך רישוי עסקים כל שימוש הטעון רישיון עסק על פי צו רישוי עסקים חייב רישוי בנפרד, הרי שבדיני הארנונה השימוש העיקרי והדומיננטי הוא השימוש המגדיר את העסק והשימושים הנלווים נבלעים בו.

ובאשר לתשובה שניתנה מטעמו של מנהל הארנונה להשגות מן השנים הקודמות, הרי שלאחר שנערכה בנכס בדיקה, ב-2012, התברר כי הפעילות בנכס אינה ייצורית וממילא אין לסווגו כתעשייה, סיווג הכולל גם אחסנה לתעשייה. עוד התברר כי השימוש בשתי הקומות אינו ניתן להפרדה והמסקנה היא שהמערערת חויבה בחסר בשנים שקדמו למועד הבדיקה. סיווג הנכס לפני הביקור במקום נעשה על יסוד תשריט מדידה שהוצג לפני מנהל הארנונה, ואין מוטלת עליו חובה לבדוק כל נכס באופן אישי. משנעשתה הבדיקה, שונה הסיווג כדין.

אשר לעניין ברכת הארץ סבור מנהל הארנונה כי יש שוני בעובדות המוביל למסקנה כי אין הנדון דומה לראייה.

דיון

כפי שאסביר להלן, דין הערעור להידחות.

11. אסיר תחילה מן הפרק את הטענות הנוגעות לשיקולים זרים, בין של מנהל הארנונה ובין של ועדת הערר. טענות אלה – מוטב היה להן שלא ייטענו, בהיעדר תשתית עובדתית מינימאלית לביסוסן. כעולה מתצהירו של מנהל הארנונה, כפי שהוגש לוועדת הערר (נספח י"ב להודעת הערעור), ערך מנהל הארנונה סיור בנכס, בעצמו, ולאחר שראו עיניו את שראו, הגיע למסקנה בדבר סיווגו הנכון של הנכס. מנהל הארנונה מפרט בתצהירו את התרשמותו, העולה בקנה אחד עם התרשמות הוועדה, שסיירה אף היא בנכס באופן בלתי תלוי.

הוא הדבר בנוגע לטענה כאילו "הוסיפה" הוועדה תיאורים עובדתיים שאין להם יסוד במציאות. עיקר קצפה של המערערת יצא כנגד הקביעה שההרכבות המבוצעות במקום הן "הרכבות קלות". אלא שתיאור זה נובע גם מתצהירו של מנכ"ל המערערת שהוגש לוועדת הערר, ולפיו "חלקם של המוצרים מגיעים לארץ במספר חלקים והם מורכבים בארץ. לפיכך יש מספר עובדים מצומצם (3 עובדים בלבד) המשתמשים בחלל מוגדר ומופרד בירכתי השטח הענק של 2,635 מ"ר ובו הם עושים מספר פעולות הרכבה פשוטות כגון חיבור רכיבים מסוימים, הדבקת תוויות ולבסוף אריזה ואחסנה" (נספח י"א להודעת הערעור). וכי במה שונה הביטוי "פעולות הרכבה פשוטות", המצריכות שלושה עובדים בלבד, אותו נקט מנכ"ל המערערת מן הביטוי "הרכבות קלות" בו בחרה הוועדה? כך גם לא מצאתי יסוד לטרוניה כלפי הוועדה לפיה לא ציינה כי בעת הסיור הייתה החנות סגורה וכי אין מועסק בה עובד קבוע. ניתן להתרשם בקלות מן התיאור של הוועדה כי אין המדובר בחנות המפיקה, כשלעצמה, רווחים ניכרים למערערת, שהרי מצוין מפורשות כי היקף המכירות בה מגיע ל-50,000 ₪ בשנה בלבד. כל בר דעת מבין כי עיקר המכירות של מוצרי המערערת לא נעשה בחנות זו.

12. גם את הטענות לגופן יש לדחות.

אקדים ואומר, כי בצדק טוען מנהל הארנונה כי המערערת שינתה חזית, וכי בעוד שטענותיה בהשגות ובעררים שהגישה התמקדו בפעילות הייצורית המתבצעת בנכס, המצדיקה את סיווגו כתעשייה או כאחסון לתעשייה, ולפני הוועדה טענה (לראשונה), כטענה חלופית, כי יש להחיל על עניינה את עניין ברכת הארץ ולקבוע על יסודו כי הנכס משמש מחסן הפצה, עתה טוענת היא כי הנכס משמש כמחסן הפצה (מרלוג), וטענתה העיקרית הפכה לטענה חלופית.

13. נקודת המוצא לדיון, כי הביקורת הערעורית על החלטות כגון זו, מצומצמת (ראו, למשל, עמ"נ (י-ם) 2914-03-13 מנהל הארנונה – עיריית ירושלים נ' תיכון תל-אביב (28.5.2013)). בכל הנוגע לקביעותיה העובדתיות של הוועדה, הרי שמלבד אותן הערות שהבאתי לעיל וראיתי לדחותן, לא מצאתי בערעור כפירה בתשתית העובדתית שנקבעה בהחלטת ועדת הערר.

14. בכל הנוגע לקביעה המשפטית הנובעת מן התשתית העובדתית האמורה, מבקשת המערערת ללמוד גזירה שווה מפסק דינו של בית משפט זה (כב' השופט ד"ר י' מרזל) בעניין ברכת הארץ. עיון בו הביאני למסקנה כי ההשוואה בין שני העניינים אך מחזקת את המסקנה לפיה הנכס שבמחלוקת אינו מהווה מחסן הפצה. בעניין ברכת הארץ נקבע, כי הפעילות בנכס היא של הובלה ואספקה של מוצרי מזון ומוצרים אחרים, אל הנכס וממנו; כי הנכס פתוח יום או יומיים בשבוע לשם הכנסת סחורה ואינו משמש לכל פעילות עסקית או מסחרית; כי המדובר במקום בו מצויה סחורה בתקופת ביניים, בין קבלתה לבין הפצתה לחנויות המערערת; וכי לא נקבע כממצא עובדתי שקיימת במקום קופה רושמת או משרדים. על יסוד האמור בפסיקה לעניין זה, הוסיף בית המשפט וקבע כי:

"...נכס יסווג כמחסן – מקום בו הוא משמש לאחסנה בלבד; לקוחות אינם מבקרים בו; הנכס אינו נמצא בקומת העסק אותו הוא משרת או בקומה רצופה לו והנכס אינו משמש ל'שיווק והפצה'. בפסיקה האמורה נקבע, שנדרש שיתקיימו הן פעולות שיווק והן פעולות הפצה, על מנת שנכס לא ייחשב עוד כמחסן. ... השימוש שנעשה בנכס לפי התשתית העובדתית שלפניי, עולה כדי הפצה, אולם אין בו משום שיווק. לא הוכח שמתבצעת מכירה של הסחורה מן המקום או שבאים למקום לקוחות. לא הוכח שקיימים משרדים או קופה רושמת. הנכס פתוח זמן מוגבל בשבוע. אשר על כן, אין די בעובדה שמדובר במרכז הפצה המשרת סניפים של המערערת, כדי להפוך את הנכס לחלק מן העסק עצמו. כך במיוחד, משעה שמדובר בנכס שמרוחק מן החנויות עצמן ונפרד מהן" (שם, פסקה 13, והאסמכתאות המנויות בה).

והנה, בענייננו, נקבע גם נקבע כי קיימים משרדים וקופה רושמת בקומה השנייה, וגם בקומה הראשונה יש משרד, ובו פקידת מחסן וקופה. פקידת המחסן מקבלת בו תשלום במזומן או באשראי ומוציאה חשבונית מס. פקידת המחסן מטפלת במכירה ללקוחות "פשוטים", ואילו בקומה השנייה מתבצעת המכירה לרשתות. בקומה השנייה יושב גם מנהל המכירות, פותחים בה תיקי לקוחות, מפיקים חומר מכירה שיווקי, יש בה משרד שיווק ללקוחות ונערכים בה סיורי לקוחות. על כל אלה קיימת גם חנות המפעל. ההבדל בין ענייננו לבין עניין ברכת הארץ הוא רב. בעוד ששם שימש הנכס מקום להנחת סחורות, שהופצו ממנו לחנויות הנישומה, הרי שכאן זה מקום עסקה של המערערת. בו היא מבצעת את המכירות לחנויות השונות, החוזרות ומוכרות את מוצריה ללקוחות קצה, בו היא מנהלת את חשבונותיהן של אותן חנויות (רשתות ולקוחות "פשוטים") ולהן היא משווקת את המוצרים, בין באמצעות הפצת חומר שיווקי בין בעריכת סיורי לקוחות. לא בכדי התרשמה הוועדה כי המדובר בנכס שעיקר הפעילות בו היא פעילות מסחרית, וכדבריה:

"לנוכח הדברים שנשמעו והוצגו לפני הוועדה הן בהליך ההוכחות והן בסיור התרשמה הוועדה שהמבנה כולו עובד כעסק חי כאשר המחלקות השונות בקומות המבנה מפעילות את העסק למטרה אחת שהיא מטרת המכירה. כך קבלת ההזמנות מהקומות השונות, כך ארגון ההזמנות מתוך הקומה הראשונה, כך קבלת התשלום בקומות השונות וכך הגעת המשאיות לקבלת הסחורה מהקומה הראשונה. הכל נעשה במקום אחד המרכז את פעילותה של העוררת במטרה אחת והיא מכירת מוצריה.

ככל שהיינו מדמים את פעילות העוררת לגוף חי הרי שהקומה השנייה מהווה את המוח ואילו בקומה הראשונה פועל הגוף בהתאם להנחיות שניתנות לו מן המוח והכל במטרה אחת, במקרה של הגוף לביצוע פעולות הקשורות בחיים ובמקרה של העוררת לטובת מטרה עסקית מכירתית להשאת רווחיה" (החלטת הוועדה, פסקאות 39-38).

המסקנה היא כי בדין סברה הוועדה שאין הקביעות שנקבעו בפסק הדין בעניין ברכת הארץ חלות על ענייננו.

15. עוד לא מצאתי ממש בטענה הנסמכת על רישיונות העסק שקיבלה המערערת או על העובדה שהנכס ממוקם בשטח המיועד לתעשייה. אכן, המבנה משמש, בין היתר, גם לאחסון גז, ובתור שכזה טעון הוא רישיון עסק מיוחד לפעולה זו, כפי שככל שיש בו פעילויות נוספות הטעונות רישיון עסק, על המערערת לקבל רישיון נפרד לכל פעולה ופעולה. אין בעובדה זו כדי לאפיין את פעילותה של המערערת מנקודת ראותם של דיני הארנונה. אלה עוסקים בבחינה כוללת של עיקר הפעילות המתקיימת במבנה, והטפל הולך אחר העיקר.

16. גם הטענה, שהפכה עתה להיות טענה חלופית, ולפיה יש לראות בנכס ככזה שעיקר פעילותו תעשייה או אחסון לתעשייה, בדין נדחתה על ידי ועדת הערר. פעולות ההרכבה הקלות המתבצעות בנכס אינן עיקר הפעילות בנכס, כקביעת ועדת הערר, גם אם הן מהוות "יצירתו של יש מוחשי אחד מיש מוחשי אחר" (ע"א 1960/90 פקיד שומה תל אביב 5 נ' חברת רעיונות בע"מ, פ"ד מח(1) 200, 205 (1992); עע"מ 980/04 המועצה האזורית חבל יבנה נ' אשדוד בונדד בע"מ (1.9.2005); בר"מ 1676/15 ברודקאסט וידאו ש.ב. בע"מ נ' מנהל הארנונה בתל-אביב יפו (9.6.2016)). הוועדה קבעה, כאמור, כי עיקר הפעילות המתרחשת במבנה היא פעילות ההפצה, השיווק והמכירה של מוצרי המערערת ברחבי הארץ. אותן פעולות הרכבה קלות מתבצעות ב"משטח הרכבה המצוי בחלל קטן בקומה הראשונה. בחלל זה מצוי שולחן עגול המשמש להרכבות 'קלות' של מוצרים" (סעיף 23 להחלטה), וכזכור מועסקים בפעולות אלה שלושה עובדים בלבד. גם פעולת האחסון תכליתה לשרת את פעולתה העסקית של המערערת, המתבצעת כולה מן המבנה הנדון. פעולת האחסנה אינה, אפוא, "אחסון לתעשייה", כי אם, כלשון הוועדה, "סממן נלווה" לפעילותה המסחרית של המערערת, המתבצעת במבנה. המדובר בראש ובראשונה בקביעה עובדתית המבוססת על מראה עיניים ולא נמצאה לי עילה להתערב בה.

בהקשר זה לא למותר לשוב ולהדגיש כי גם המערערת רואה עתה את עיקר טענתה בכך שהמבנה משמש מחסן הפצה (טענה שנדחתה על ידי), ללמדך שגם לדידה קשה לעמוד מאחורי הטענה לפיה המדובר במבנה המשמש לתעשייה או כאחסון לתעשייה.

המערערת תשלם למשיב הוצאות ושכ"ט עו"ד בסכום כולל של 10,000 ₪.

העירבון שהפקידה המערערת יועבר לב"כ המשיב על חשבון חיוב זה.

המזכירות תמציא העתק מפסק הדין לב"כ הצדדים.

ניתן היום, כ"ז חשוון תשע"ז, 28 נובמבר 2016, בהעדר הצדדים.